Immer mehr Unternehmen in Deutschland treffen mit ihren leitenden Angestellten Vereinbarungen über sog. Lebensarbeitszeitkonten.

Hierbei wird beispielsweise ein bestimmter Anteil des Gehaltes bzw. Sondervergütungen wie Tantiemen, Urlaubsgelder etc. durch eine Ergänzungsvereinbarung zum Anstellungsvertrag – einer sog. Entgeltumwandlungsvereinbarung – in Wertguthaben auf ein noch einzurichtendes Lebensarbeitszeitkonto umgewandelt. Neben leitenden Angestellten entdecken aber auch immer mehr geschäftsführende Gesellschafter einer GmbH die Chancen, die Lebensarbeitszeitkonten bieten. Sinn und Zweck dieses Beitrages soll es sein, die enormen Chancen von Lebensarbeitszeitmodellen, aber auch die erheblichen Risiken, die diese Modelle für den steuerlichen und rechtlichen Berater in sich bergen, näher zu beleuchten.

I. Abgrenzung zur betrieblichen Altersversorgung

Die Einrichtung von Zeitwertkonten stellt keine Durchführung der betrieblichen Altersversorgung dar. Vielmehr geht es um ein sog. „Bruttosparen“ des Arbeitnehmers. Brutto deshalb, weil die auf die umgewandelten Gehaltsbestandteile entfallenden Sozialversicherungsbeiträge – sowohl der Arbeitgeber- als auch der Arbeitnehmeranteil – mit in die – regelmäßig in Geld geführten – Zeitwertkonten eingestellt werden und bis zur späteren Auszahlung an den Arbeitnehmer für den Zeitraum einer bezahlten Freistellung nicht an die Sozialversicherungsträger abgeführt werden müssen. Hierin liegt bereits der erste große Vorteil zu anderen Anlageformen, bei denen nur das nach Abführung der Sozialversicherungsbeiträge und Lohnsteuer ausgezahlte Nettogehalt für die Geldanlage zur Verfügung steht. Es handelt sich also um eine Stundung der ansonsten mit der Auszahlung fälligen Sozialversicherungsbeiträge sowie der vom Arbeitgeber ebenfalls abzuführenden Lohnsteuer als besonderer Erhebungsform der Einkommensteuer. Im Gegensatz zur betrieblichen Altersvorsorge ist die Auszahlung des angesparten Guthabens auf den Zeitwertkonten nicht erst mit Eintritt eines bestimmten Alters möglich, sondern jederzeit. Dies ist ein weiterer Vorteil des Lebensarbeitszeitkontenmodells.

II. Entgeltumwandlungsvereinbarung

Für die Einrichtung von Lebensarbeitszeitkonten bedarf es einer schriftlichen Entgeltumwandlungsvereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer. In dieser Vereinbarung ist genau zu regeln, welche Gehaltsbestandteile nicht mehr an den Arbeitnehmer ausgezahlt werden, sondern stattdessen für eine spätere Freistellung als Wertguthaben in ein Lebensarbeitszeitkonto eingestellt werden. Dies kann ein Teil des laufenden Bruttogehalts sein. Der Arbeitnehmer kann aber auch auf die Auszahlung einer vereinbarten Tantieme, von Urlaubs- oder Weihnachtsgeld zugunsten der Einstellung in ein Lebensarbeitszeitkonto verzichten. Die Höhe des während der Freistellung ausgezahlten Arbeitsentgelt darf nicht unangemessen vom Gehalt abweichen, das in den der Freistellung vorausgegangenen zwölf Kalendermonaten gezahlt worden ist (vgl. § 7 Abs. 1a S. 1 Nr. 2 SGB IV). Zudem muss das in der Freistellungsphase gezahlte Arbeitsentgelt den Betrag von EUR 450,00 übersteigen. Die Entgeltumwandlungsvereinbarung ist eine Zusatzvereinbarung zum Anstellungs- bzw. Arbeitsvertrag. Sie führt dazu, dass die in das Lebensarbeitskonto eingestellten Beträge des Gehalts bis zur Auszahlungsphase (Freistellung) nicht fällig werden. Rechtlich liegt also eine Stundung vor. Wann der Auszahlungsanspruch des Arbeitnehmers hinsichtlich des auf dem Arbeitszeitkonto angesparten Wertguthabens fällig werden soll, unterliegt der Vertragsgestaltung der Parteien. Die Parteien sollten den Auszahlungsanspruch möglichst für den Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Arbeitgebers bzw. die Nichteröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse fällig stellen.

III. Gesetzlich geforderter Insolvenzschutz

Zur Vermeidung einer sofortigen Beitragspflicht muss dass in die Zeitwertkonten eingestellte Guthaben einschließlich des darauf entfallenden Arbeitgeberanteils am Gesamtsozialversicherungsbeitrag für den Eintritt des Insolvenzfalles des Arbeitgebers geschützt sein. Dieses Erfordernis ist gesetzlich zwingend in §§ 7e Abs. 1 SGB IV vorgeschrieben,

• soweit ein Anspruch auf Insolvenzgeld nicht besteht (§ 7e Abs. 1 Nr. 1 SGB IV) und
• das Wertguthaben des Arbeitnehmers einschließlich des darauf entfallenden Arbeitgeberanteils am Gesamtsozialversicherungsbeitrag in Höhe der monatlichen Bezugsgröße übersteigt (§ 7e Abs. 1 Nr. 2 SGB IV).

In einem Tarifvertrag bzw. aufgrund eines Tarifvertrages in einer Betriebsvereinbarung kann ein abweichender Betrag vereinbart werden.

Den Arbeitgeber trifft gegenüber seinen Arbeitnehmern eine Unterrichtungspflicht hinsichtlich des getroffenen Insolvenzschutzes, wenn in Lebensarbeitszeitkonten eingestellte Wertguthaben die zuvor dargestellten Voraussetzungen des § 7e Abs. 1 Nr. 2 SGB IV erfüllen. Der Arbeitgeber bedarf als Rückdeckung für das auf den Zeitwertkonten angesparte Wertguthaben ein sog. Rückdeckungsvermögen. Dieses Vermögen ist erforderlich, um die Ansprüche des Arbeitnehmers aus den Lebensarbeitszeitkonten zu erfüllen. Beispielhaft kennt das Gesetz Treuhandvereinbarungen, Versicherungsmodelle oder ein schuldrechtliches Verpfändungs- oder Bürgschaftsmodell mit ausreichender Sicherung. Ungeeignet sind demnach interne Sicherungen wie z.B. bilanztechnische Rückstellungen.

1. Verpfändungsmodell

Um den gesetzlich geforderten Insolvenzschutz umzusetzen, werden die Konto- oder Depotguthaben zugunsten des Arbeitnehmers verpfändet. Bei der Verpfändung ist auf folgende Gesichtspunkte zu achten: 

• die wirksame Verpfändung der Forderung gegen die konto- oder depotführende Bank setzt die Anzeige der Verpfändung gegenüber dem Schuldner (konto- oder depotführende Bank) voraus 
• in der Entgeltumwandlungsvereinbarung ist u. a. als Fälligkeitszeitpunkt der Auszahlung des Wertguthabens die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Arbeitgebers bzw. die Nichteröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse vorzusehen 
• dem Arbeitnehmer muss ein erstrangiges Pfandrecht eingeräumt werden 
• das Depotkonto sollte nicht bei der Hausbank des Arbeitgebers eingerichtet werden.

a) Haftungsfalle:

Stellt der Arbeitnehmer einen nicht ausreichenden Insolvenzschutz fest, hat er den Arbeitgeber zum Nachweis bzw. der Unternehmer der entsprechenden Sicherungsmaßnahme aufzufordern. Darüber hinaus prüfen die Rentenversicherungsträger im Rahmen einer Betriebsprüfung den Insolvenzschutz. Ist dieser nicht ausreichend vorhanden müssen diese den Gesamtsozialversicherungsbeitrag nachfordern. Darüber hinaus kann der Arbeitnehmer Schadensersatz verlangen.

b) Haftungsfalle:

Mangelnder Insolvenzschutz des Arbeitgeberanteils am Gesamtsozialversicherungsbeitrag: Eine weitere Haftungsfalle stellt der oftmals nicht gewährleistete Insolvenzschutz für den auf das Wertguthaben entfallenden Arbeitgeberanteil am Gesamtsozialversicherungsbeitrag dar, indem die Verpfändung pauschal nur zugunsten des Arbeitnehmers vorgenommen worden ist. Entsprechend der gesetzlichen Vorgabe muss der Teil des Bruttogehalts des Arbeitnehmers, auf dessen Auszahlung er zugunsten der Einstellung in ein Zeitwertkonto verzichtet, einschließlich des Arbeitgeberanteils am Gesamtsozialversicherungsbeitrag insolvenzgeschützt sein. Durch eine organschaftliche Haftung persönlich haftender Geschäftsführer und Vorstände soll verhindert werden, dass die Sicherungspflichten nicht erfüllt werden.

2. Treuhandmodell

Das Alternativmodell zur Insolvenzsicherung durch Verpfändung des Rückdeckungsvermögens ist eine sog. doppelseitige Treuhand, sog. CTA-Modell (Contractual Trust Arrangement).

Danach schließt der Arbeitgeber mit einem Treuhänder einen Treuhandvertrag, aufgrund dessen der Arbeitgeber das für die Erfüllung der Ansprüche des Arbeitnehmers aus den Zeitwertkonten erforderliche sog. Rückdeckungsvermögen auf den Treuhänder im Wege der Vollrechtsübertragung überträgt. Neben der Verwaltung dieses Vermögens obliegt dem Treuhänder die möglichst renditestarke Anlage dieses Vermögens in Investment- oder Rentenfonds. Für den Insolvenzfall verpflichtet sich der Treuhänder gegenüber dem Arbeitnehmer, das auf dem Arbeitszeitkonto angesammelte Wertguthaben in der Weise zu sichern, dass der Auszahlungsanspruch des Arbeitnehmers gegen den Arbeitgeber aufgrund der Entgeltumwandlungsvereinbarung erfüllt wird (sog. Sicherungstreuhand). Hierbei handelt es sich um einen echten Vertrag zugunsten Dritter, da der Treuhandvertrag nur mit dem Arbeitgeber abgeschlossen wird.

In Vollzug der vorgenannten Verpflichtung des Treuhänders gegenüber dem Arbeitnehmer tritt der Arbeitgeber schon zum Zeitpunkt des Abschlusses des Treuhandvertrages alle gegenwärtigen und zukünftigen Ansprüche, die ihm in Bezug auf das in Fondsdepots bzw. auf Konten angelegte Rückdeckungsvermögen zustehen, ab. Die Abtretung steht unter der aufschiebenden Bedingung, dass das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Arbeitgebers eröffnet wird bzw. die Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse zurückgewiesen wird.

Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Arbeitgebers enden die Pflichten des Treuhänders aus dem Treuhandvertrag gegenüber dem Arbeitgeber (vgl. § 116 S.1 i. V. m. § 115 Abs. 1 InsO). D. h. der Treuhänder hat nur noch seine Verpflichtungen gegenüber dem Arbeitnehmer zu erfüllen.

Ist aufgrund der vertraglichen Gestaltung kein Insolvenzschutz gewährleistet, so sind die fälligen Sozialversicherungsbeiträge zu Unrecht nicht abgeführt worden. Für die nicht rechtzeitige Abführung von Sozialversicherungsbeiträgen haftet der Arbeitgeber.

3. Bürgschaftsmodell

Als Insolvenzsicherung kommt grundsätzlich auch die Abgabe einer Bürgschaftserklärung zugunsten des Arbeitnehmers in Betracht. Als Bürge fungiert meistens eine Bank. Die Bank verpflichtet sich gegen Zahlung einer Avalprovision bis zu einer Haftungshöchstgrenze für die Verbindlichkeiten des Arbeitgebers aus dem Arbeitszeitkonto einzustehen. Da die Höhe des angesammelten Wertguthabens aber nur schwer kalkulierbar ist und die Avalprovisionen sehr hoch sind, ist das Bürgschaftsmodell ein – aus wirtschaftlichen Gründen – eher ungeeignetes Modell zur Insolvenzsicherung von Arbeitszeitkonten.

IV. Verschiedene Modelle für Lebensarbeitszeitkonten

Hinsichtlich der Wertentwicklung der in die Lebensarbeitszeitkonten eingestellten Wertguthaben in Relation zu der Wertentwicklung des für die Erfüllung der Ansprüche aus dem Lebensarbeitszeitkonto erforderlichen Rückdeckungsvermögens lassen sich drei verschiedene Modelle unterscheiden.

1. Karrieremodell

Eines der drei gängigen Modelle ist das sog. Karrieremodell. Hierbei wächst das Wertguthaben auf dem Lebensarbeitszeitkonto analog mit der individuellen Gehaltsteigerung.

2. Partizipationsmodell

Das sog. Partizipationsmodell gestaltet sich für den Arbeitnehmer risikoreicher. Er nimmt an jeglichem wirtschaftlichen Erfolg, aber auch Misserfolg des angelegten Rückdeckungsvermögens teil. Wirft das zumeist in Fonds angelegte Vermögen hohe Erträge ab, so partizipiert der Arbeitnehmer hieran. Andererseits muss er aber auch Kursverluste des in Fonds angelegten Vermögens in vollem Umfang hinnehmen und tragen.

3. Garantiezins-Innovationsmodell

Gerade dieses Risiko des Arbeitnehmers wird beim Garantiezins-Innovationsmodell vermieden. Der Arbeitgeber sagt dem Arbeitnehmer einen festen Garantiezins zu. Insofern kann sich der Arbeitnehmer auf eine gesicherte Rendite einstellen. Dieses Modell birgt nicht nur Risiken, sondern auch Chancen für den Arbeitgeber. Erwirtschaftet das angelegte Rückdeckungsvermögen nämlich höhere Erträge als der dem Arbeitnehmer zugesagte Garantiezins, kann der Arbeitgeber diese Erträge zur Stärkung der Eigenkapitalbasis des Unternehmen nutzen und damit dessen Liquidität stärken. Kurzfristige Liquiditätsengpässe etwa zur Finanzierung von Großaufträgen können durch Eigenkapitaleinsatz überbrückt werden, ohne dass die Kreditlinie des Unternehmens weiter belastet werden muss. Insofern profitieren beide Seiten von diesem Modell.

V. Besonderheiten beim Gesellschafter-Geschäftsführer

Wie bereits angedeutet ist auch für Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH die Einrichtung eines Lebensarbeitszeitkontos attraktiv. Jedoch sind einige Besonderheiten zu beachten.

Auch der Gesellschafter-Geschäftsführer muss eine schriftliche Entgeltumwandlungsvereinbarung als Zusatzvereinbarung zum Geschäftsführerdienstvertrag mit der GmbH abschließen. Der Abschluss der Entgeltumwandlungsvereinbarung als Ergänzung zum Geschäftsführerdienstvertrag bedarf der Zustimmung der Gesellschafterversammlung. D. h. ein diesbezüglicher Beschluss ist notwendig.

Sofern der Gesellschafter-Geschäftsführer maßgeblichen Einfluss auf die Willensbildung innerhalb der GmbH hat, ist er nicht sozialversicherungspflichtig. Maßgeblicher Einfluss bedeutet, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer mehr als 50 % des Stammkapitals der Gesellschaft hat und die daraus resultierenden Stimmrechte auch tatsächlich ausübt. Des Weiteren reicht es für die Verneinung der Sozialversicherungspflicht aus, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer über eine sog. Sperrminorität verfügt, so dass er ihm nicht genehme Beschlüsse der Gesellschafterversammlung blockieren kann.

Sollte keine Sozialversicherungspflicht bestehen, ist trotzdem aus Gründen des Fremdvergleichs ein Insolvenzschutz für das Wertguthaben zu gewährleisten. Denn ein Fremdgeschäftsführer würde auf solch eine Sicherung bestehen. Sollte kein wirksamer Insolvenzschutz gewährleistet sein, so besteht die Gefahr, dass die Auszahlung des angesparten Wertguthabens auf dem Lebensarbeitszeitkonto als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert wird. Dies ist insbesondere der Fall, wenn Fehler bei der Gestaltung des oben dargestellten Treuhandmodells oder der Verpfändung des Rückdeckungsvermögens gemacht werden (s. o. unter III.).

Für den Zeitraum der Freistellung (Auszahlungsphase des Wertguthabens) muss ebenfalls aus Gründen des Fremdvergleichs und der Vermeidung von Haftungsrisiken der Gesellschafter als Geschäftsführer abberufen werden. Der die Ergänzungsvereinbarung zum Geschäftsführervertrag genehmigende Beschluss der Gesellschafterversammlung sollte die Regelung enthalten, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer die Freistellungsphase nur in Anspruch nehmen kann, wenn er zuvor als Geschäftsführer abberufen worden ist.

VI. Fazit

Die Einrichtung von Lebensarbeitszeitkonten bringt viele Vorteile sowohl für den Arbeitnehmer als auch für den Arbeitgeber. Wie der Beitrag zeigt bedarf die Einrichtung jedoch sorgfältiger zivilrechtlicher Gestaltung durch den rechtlichen Berater. Mit der richtigen Gestaltung dürfte die Einrichtung von Lebensarbeitszeitkonten in Zukunft einwesentlicher Baustein sowohl für die Altersversorgung und den Vorruhestand als auch für die Flexibilisierung der Arbeitszeit in Unternehmen sein.

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