Das BMF hat am 18. September 2020 ein ausführliches Schreiben zu den Umsatzsteuerthemen Rückwirkung der Rechnungsberichtigung auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Ausstellung und Vorsteuerabzug ohne ordnungsmäßiger Rechnung veröffentlicht. In vergangenen Urteilen hat der EuGH und der BFH die rückwirkende Rechnungsberichtigung unter bestimmten Voraussetzungen zugelassen. Das BMF setzt in seinem Schreiben diese Rechtsprechung nun größtenteils um.
Für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG ist der Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung erforderlich. Bisher war es so, dass im Rahmen von Betriebsprüfungen oder einer Umsatzsteuer- Nachschau gelegentlich bemängelt wurde, dass Rechnungen (für die bereits der Vorsteuerabzug geltend gemacht wurde) nicht alle in § 14 Abs. 4 UStG vorgegebenen Rechnungsbestandteile enthalten. In diesen Fällen kam die Diskussion auf, ob die Vorlage einer berichtigten Rechnung auch tatsächlich Wirkung für die Vergangenheit entfaltet. Diese Frage ist entscheidend für die mögliche Festsetzung einer Verzinsung nach § 233a AO. Nur wenn das Finanzamt die rückwirkende Rechnungsberichtigung anerkennt, können Zinsfestsetzungen vermieden werden.
1. Ausnahme vom Erfordernis einer ordnungsmäßigen Rechnung
In dem BMF-Schreiben vom 18. September 2020 verdeutlicht die Finanzverwaltung zunächst ihre Position, dass der Besitz einer Rechnung formelle und materielle Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist. Ein Vorsteuerabzug kann nicht ohne Rechnung geltend gemacht werden. Die Finanzverwaltung berücksichtigt jedoch größtenteils die vergangene Rechtsprechung des BFH und des EuGH. Somit wird festgelegt, dass der Vorsteuerabzug ausnahmsweise auch vorgenommen werden kann, wenn der Leistungsempfänger keine Rechnung besitzt, die alle formellen Voraussetzungen erfüllt. Der Leistungsempfänger muss dann anhand anderer Unterlagen objektiv nachweisen, dass die Lieferung oder sonstige Leistung tatsächlich an ihn ausgeführt wurde und der Leistungserbringer die entstandene Umsatzsteuer auch tatsächlich abgeführt hat.
Der Nachweis, dass der Leistungserbringer die Umsatzsteuer abgeführt hat, kann jedoch nur anhand einer Rechnung oder einer Rechnungskopie mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer erbracht werden. Die Finanzverwaltung weist aber darauf hin, dass andere materielle Voraussetzungen vom Unternehmer auch anhand anderer Beweismittel nachgewiesen werden können.
2. Rechnungsberichtigung oder Stornierung und Neuerteilung
Um den Nachweis für den getätigten Vorsteuerabzug zu erbringen kann der Unternehmer auch eine nach § 31 Abs. 5 UStDV berichtigte Rechnung vorlegen. Ebenso wird eine Stornierung und Neuerteilung der Rechnung anerkannt. Die berichtigte Rechnung kann bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht vorgelegt werden. Zu beachten ist, dass eine Rechnungsberichtigung eine spezifische und eindeutige Bezugnahme auf die ursprüngliche Rechnung benötigt. Ein Dokument ist eine rückwirkend berichtigungsfähige Rechnung, wenn Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer enthalten sind. Soweit alle nötigen Anforderungen erfüllt sind, entfaltet die Rechnungsberichtigung immer Rückwirkung.
Zu beachten sind jedoch die detaillierten Ausführungen der Finanzverwaltung zu den einzelnen Rechnungsbestandteilen. Beispielsweise kann die Angabe eines falschen leistenden Unternehmers oder eines falschen Leistungsempfängers nicht rückwirkend berichtigt werden.
3. Kein rückwirkendes Ereignis
Die Finanzverwaltung legt in dem BMF-Schreiben fest, dass eine rückwirkende Rechnungsberichtigung nicht zu einem rückwirkenden Ereignis im Sinne von § 175 AO führt. Die berichtigte Rechnung hat keine Auswirkung auf die Entstehung des Steueranspruchs, da der materielle Anspruch auf Vorsteuerabzug unabhängig vom Vorliegen einer Rechnung entsteht.
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